首先，完全成本法扭曲了产品成本，即高估了简单产品夹克衫的成本，低估了复杂产品西服的成本。作业成本法下，制造费用归集于三类（共4个）成本库，分别按不同成本动因分配，提高了合理性。 其次，作业成本法和完全成本法都是对全部生产成本进行分配，不区分固定成本和变动成本，这与变动成本法不同。从长远来看，所有成本都是变动成本，都应当分配给产品。 再次，作业成本法下，所有夹克产品的单位成本都比完全成本法低，而西服产品的单位成本比完全成本法高。其原因是完全成本法以直接人工作为间接费用的唯一分配率，夸大了高产量产品的单位成本。 【例题·多选题】（2015年）与作业基础成本计算制度相比，产量基础成本计算制度存在的局限性有（ ）。 A.整个工厂仅有一个或几个间接成本集合，间接成本集合缺乏同质性 B.成本计算过于复杂 C.容易夸大高产量产品的成本 D.成本分配基础与间接成本集合之间缺乏因果联系 【答案】ACD 【解析】与作业成本法相比，传统成本计算比较简单，选项B错误。 【例题·计算分析题】（2018年试卷1）甲公司是一家制造企业，生产A、B两种产品，按照客户订单分批组织生产，采用分批法核算产品成本。由于产品生产工艺稳定，机械化程度较高，制造费用在总成本中比重较大，公司采用作业成本法按实际分配率分配制造费用。公司设有三个作业成本库：材料切割作业库，以切割次数作为成本动因；机器加工作业库，以机器工时作为成本动因；产品组装作业库，以人工工时作为成本动因。 2018年9月，公司将客户本月订购A产品的18个订单合并成901A批，合计生产2 000件产品；本月订购B产品的6个订单合并成902B批，合计生产8 000件产品。A、B产品各自领用X材料，共同耗用Y材料，X、Y材料在各批次开工时一次领用，依次经材料切割、机器加工、产品组装三个作业完成生产。其中，材料切割在各批次开工时一次完成，机器加工和产品组装随完工进度陆续均匀发生。 9月末，901A批产品全部完工，902B批产品有4 000件完工，4 000尚未完工，902B未完工产品机器加工完工进度50%，产品组装尚未开始。902B生产成本采用约当产量法（假设在产品存货发出采用加权平均法）在完工产品和月末在产品之间进行分配。 其他相关成本资料如下： （1）本月直接材料费用 901A、902B分别领用X材料的成本为160 000元、100 000元；共同耗用Y材料20 000千克，单价5元/千克，本月901A、902B的Y材料单耗相同，按产品产量进行分配。 （2）本月制造费用 作业成本库 材料切割 机器加工 产品组装 合计 作业成本（元） 240000 900000 435000 1575000 成本动因 切割次数（次） 机器工时（小时） 人工工时（小时） — 作业量 901A 12000 2000 1700 — 902B 12000 1000 1200 — 合计 24000 3000 2900 — 要求： （1）编制直接材料费用分配表，作业成本分配表（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。 直接材料费用分配表 单位：元 产品批次 901A 902B 小计 共同耗用Y材料的分配 产量（件） 分配率 应分配材料费用 X材料费用 直接材料费用总额 作业成本分配表 作业成本库 材料切割 作业成本 成本分配率 901A 作业量 分配金额 902B 作业量 课程资料 资源共享
分配金额 机器加工 产品组装 合计 — — — （2）编制901A、902B的产品成本计算单（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。 产品成本计算单 产品批次：901A 单元：元 项目 直接材料 制造费用 其中， 材料切割 机器加工 产品组装 制造费用小计 合计 月初在产品成本 本月生产成本 合计 完工产品成本 完工产品单位成本 月末在产品成本 产品成本计算单 产品批次：902B 单元：元 项目 直接材料 制造费用 其中， 材料切割 机器加工 产品组装 制造费用小计 合计 月初在产品成本 本月生产成本 合计 完工产品成本 完工产品单位成本 月末在产品成本 【答案】 （1） 直接材料费用分配表 单位：元 产品批次 901A 902B 小计 共同耗用Y材料的分配 产量（件） 2000 8000 10000 分配率 20000×5/10000=10 10 应分配材料费用 2000×10 =20000 8000×10 =80000 100000 X材料 费用 160000 100000 260000 直接材料费用总额 180000 180000 360000 作业成本分配表 单位：元 课程资料 资源共享
作业成本库 材料切割 机器加工 产品组装 合计 作业成本 240000 900000 435000 1575000 成本分配率 240000/24000=10 900000/3000=300 435000/2900=150 — 901A 作业量 12000 2000 1700 — 分配金额 120000 600000 255000 975000 12000 1000 1200 — 902B 作业量 分配金额 120000 300000 180000 600000 （2） 产品成本计算单 产品批次：901A 单元：元 项目 直接材料 制造费用 其中， 材料切割 机器加工 产品组装 制造费用小计 合计 0 0 0 0 0 月初在产品成本 0 本月生产成本 180000 合计 180000 完工产品成本 180000 完工产品单位成本 90 月末在产品成本 0 120000 600000 255000 975000 1155000 120000 600000 255000 975000 1155000 120000 600000 255000 975000 1155000 60 300 127.5 487.5 577.5 0 0 0 0 0 产品成本计算单 产品批次：902B 单元：元 月初在产品成本 0 项目 本月生产成本 合计 完工产品成本 完工产品单位成本 月末在产品成本 直接材料 制造费用 其中，材料切割 机器加工 产品组180000 180000 22.5×4000 =90000 180000/22.5×4000 （4000+ =90000 4000）=22.5 0 120000 120000 15×4000=60000 120000/（4000+ 4000）=15 300000/ （4000+ 4000×50%）=50 180000/15×4000 =60000 50×4000×50% =100000 0 课程资料 资源共享
0 300000 300000 50×4000 =200000 45×4000 0 180000 180000 装 =180000 （4000+ 4000×0%）=45 110 132.5 160000 250000 制造费用小计 合计 0 0 600000 780000 600000 780000 440000 530000 【例题·计算分析题】（2018年试卷2考生回忆版）甲公司是一家制造企业，生产A、B两种产品，产品分两个步骤在两个基本生产车间进行，第一车间将原材料手工加工成同一规格型号的毛坯，转入半成品库，第二车间领用毛坯后，利用程控设备继续加工，生产出A、B两种产品，每件产品耗用一件毛坯，公司根据客户订单分批组织生产，不同批次转换时，需要调整机器设备。 甲公司分车间采用不同的成本核算方法： 第一车间采用品种法，原材料在开工时一次投入，其他费用陆续均匀发出，生产成本采用约当产量法（假设在产品存货发出采用加权平均法）在完工半成品和月末在产品之间进行分配，完工半成品按实际成本转入半成品库，发出计价采用加权平均法。 第二车间采用分批法和作业成本法相结合的方法，第二车间分批组织生产，当月开工当月完成，无月初、月末在产品，除耗用第一车间生产的半成品外，不再耗用其他材料，耗用的半成品在生产开始时一次投入，直接人工费用陆续均匀发生，由于第二车间是自动化机器加工车间，制造费用在总成本中比重较高，公司采用作业成本法按实际分配率分配制造费用。 2018年9月，相关成本资料如下： （1）本月半成品、A产品、B产品的产量。 单位：件 月初在产品 第一车间 半成品 第二车间 A产品 第二车间 B产品 200 0 0 本月投产 2600 1000 500 本月完工 1800 1000 500 月末在产品 1000（完工程度60%） 0 0 （2）月初半成品库存400件，单位平均成本127.5元。 （3）第一车间月初在产品成本和本月生产费用。 单位：元 直接材料 月初在产品成本 本月生产费用 合计 7000 77000 84000 直接人工 8000 136000 144000 制造费用 1200 22800 24000 合计 16200 235800 252000 （4）第二车间本月直接人工成本 单位：元 产品品种 直接人工 总成本 A产品 17200 B产品 7800 合计 25000 （5）第二车间本月制造费用 单位：元 作业成本库 作业成本（元） 成本动因 作业量 A产品 B产品 合计 课程资料 资源共享
设备调整 30000 批次（批） 10 5 15 加工检验 2400000 产量（件） 1000 500 1500 合计 2430000 — — — — 要求：（1）编制第一车间成本计算单（结果填入下方表格中，不用列出计算过程） 第一车间成本计算单 产品名称：半成品 单位：元 直接材料 直接人工 制造费用 合计 月初在产品成本 本月生产费用 合计 约当产量 单位成本 完工半成品转出 月末在产品成本 2）计算半成品发出的加权平均单位成本。 3）编制第二车间的作业成本分配表（结果填入下方表格中，不用列出计算过程） 作业成本分配表 单位：元 作业成本库 作业成本 成本分配A产品 B产品 率 作业量 分配金额 作业量 分配金额 设备调整 加工检验 合计 — — — 4）编制A、B产品汇总成本计算单，（结果填入下方表格中，不用列出计算过程）。 汇总成本计算单 单位：元 A产品 B产品 半成品成本转入 直接人工 制造费用 其中：设备调整 加工检验 制造费用小计 总成本 单位成本 第一车间成本计算单产品 单位：元 直接材料 直接人工 制造费用 合计 月初在产品成本 7000 8000 1200 16200 本月生产 费用 77000 136000 22800 235800 合计 84000 144000 24000 252000 约当产量 2800（1800+ 2400（1800+ 2400（1800+ - 课程资料 资源共享
（（ （ 【答案】 1000） 单位成本 完工半成品转出 月末在产品成本 30 30×1800 =54000 30×1000 =30000 1000×60%） 60 60×1800 =108000 60×1000×60% =36000 1000×60%） 10 10×1800 =18000 10×1000×60% =6000 100 180000 72000 （2）加权平均单位成本=（400×127.5+180000）/（400+1800）=105（元） （3） 作业成本分配表 单位：元 作业成本库 设备调整 加工检验 合计 A产品 作业成本 成本分配率 作业量 10 1000 — 分配金额 20000 1600000 1620000 B产品 作业量 分配金额 5 500 — 10000 800000 810000 30000 2400000 2430000 30000/15=2000 2400000/1500=1600 — （4） 汇总成本计算单 单位：元 A产品 半成品成本转入 直接人工 制造费用： 其中：设备调整 加工检验 制造费用小计 总成本 单位成本 第三节 作业成本管理 105000（1000×105） 17200 20000 1600000 1620000 1742200 1742.2 B产品 52500（500×105） 7800 10000 800000 810000 870300 1740.6 考点一 增值作业与非增值作业的划分 增值作业与非增值作业是站在顾客角度划分的。最终增加顾客价值的作业是增值作业；否则就是非增值作业。 【提示】一般而言，在一个制造企业中，非增值作业有：等待作业、材料或者在产品堆积作业、产品或者在产品在企业内部迂回运送作业、废品清理作业、次品处理作业、返工作业、无效率重复某工序作业、由于订单信息不准确造成没有准确送达需要再次送达的无效率作业等。 课程资料 资源共享
考点二 基于作业进行成本管理
作业成本管理是应用作业成本计算提供的信息，从成本的角度，在管理中努力提高增加顾客价值的作业效率，消除或遏制不增加顾客价值的作业，实现企业生产流程和生产经营效率效果的持续改善，增加企业价值。 （1）作业成本管理主要从成本方面来优化企业的作业链和价值链，是作业管理的中介，是作业管理的核心方面。
（2）不增加顾客价值的作业是非增值作业，由非增值作业引发的成本是非增值作业成本。作业成本管理就是要努力找到非增值作业成本并努力消除它、转换它或将之降到最低。
（3）作业成本管理一般包括确认和分析作业、作业链—价值链分析和成本动因分析、业绩评价以及报告非增值作业成本四个步骤。
考点三 作业成本法的优点、局限性与适用情景条件 （一）作业成本法的优点 1.成本计算更准确
2.成本控制与成本管理更有效 3.为战略管理提供信息支持 （二）作业成本法的局限性 1.开发和维护费用较高
2.作业成本法不符合对外财务报告的需要 3.确定成本动因比较困难
4.不利于通过组织控制进行管理控制
【例题·多选题】（2015年试卷1、试卷2）某企业生产经营的产品品种繁多，间接成本比重较高，成本会计人员试图推动该企业采用作业成本法计算产品成本，下列理由中适合用于说服管理层的有( )。
A.使用作业成本信息有利于价值链分析 B.使用作业成本法可提高成本分配准确性 C.通过作业管理可以提高成本控制水平 D.使用作业成本信息可以提高经营决策质量 【答案】ABCD
【解析】作业成本法的优点有：
（1）成本计算更准确；（2）成本控制与成本管理更有效；（3）为战略管理提供信息支持。 选项A、B、C、D均正确。
（三）作业成本法的适用情景条件
采用作业成本法的公司一般应具备以下条件：
（1）从成本结构看，这些公司的制造费用在产品成本中占有较大比重。
（2）从产品品种看，这些公司的产品多样性程度高，包括产品产量的多样性，规模的多样性，产品制造或服务复杂程度的多样性，原材料的多样性和产品组装的多样性。 （3）从外部环境看，这些公司面临的竞争激烈。 （4）从公司规模看，这些公司的规模比较大。
总之，在企业生产自动化程度较高、直接人工较少、制造费用比重较大、作业流程较清晰、相关业务数据完备且可获得、信息化基础工作较好、以产量为基础计算产品成本容易产生成本扭曲时，适宜采用作业成本法。 【本章总结】本章主要学习了作业成本计算和作业成本管理的内容，考试中客观题和主观题均可以考察。学习中，首先要结合讲义中的考点归纳和历年考题来理解，再结合典型习题进行掌握应用。
本章知识架构
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第一节 作业成本法的概念与特点
第二节 作业成本计算
第三节 作业成本管理
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